Predlogi zakonov - konec postopka - Izbran dokument

EVA: 2009-1611-0049
Številka: 00712-1/2009/4
Ljubljana, 27.08.2009


PREDSEDNIK DRŽAVNEGA ZBORA
L J U B L J A N A


Vlada Republike Slovenije je na 41. redni seji dne 27.08.2009 določila besedilo:

- PREDLOGA ZAKONA O DOPOLNITVI ZAKONA O DAVKU OD DOHODKOV PRAVNIH OSEB,

ki vam ga pošiljamo v obravnavo na podlagi 142. člena poslovnika Državnega zbora po skrajšanem postopku.

Vlada Republike Slovenije predlaga Državnemu zboru, da predlog zakona o dopolnitvi Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb obravnava po skrajšanem postopku, saj gre za manj zahtevno dopolnitev zakona.

Predlagani predlog zakona uvaja rešitev za zavezance, ki se bo uporabljala tudi za že sklenjene posojilne pogodbe. S predlagano rešitvijo se morajo zavezanci čim prej seznaniti in čimprejšnje izvajanje določb predloga zakona bo odpravilo določene finančne težave omenjenih zavezancev, ki bi brez dopolnitve zakona lahko slabo vplivale tudi na slovensko gospodarstvo, tako se bodo posredno blažile težave zaradi finančne krize.

V gradivu so vključene rešitve, ki naj bi se uporabljale tudi za pretekla davčna obdobja in s katerimi morajo biti zavezanci seznanjeni čim prej.

Vlada Republike Slovenije je na podlagi 45. člena poslovnika Vlade Republike Slovenije in na podlagi 235. člena poslovnika Državnega zbora določila, da bodo kot njeni predstavniki na sejah Državnega zbora in njegovih delovnih teles sodelovali:

- dr. Franc Križanič, minister za finance,
- mag. Helena Kamnar, državna sekretarka, Ministrstvo za finance,
- Irena Erjavec, generalna direktorica, Ministrstvo za finance,
- Mateja Vraničar, vodja sektorja, sekretarka, Ministrstvo za finance.


PRILOGA: 1






I. U V O D


1. Ocena stanja in razlogi za sprejem zakona

1. Veljavni Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 117/06, 56/08, 76/08 in 05/09; v nadaljnjem besedilu: ZDDPO-2) je bil sprejet v letu 2006 in se uporablja od 1. januarja 2007. ZDDPO-2 je bil trikrat spremenjen oziroma dopolnjen.

2. ZDDPO-2 je temeljni sistemski zakon, ki ureja sistem obdavčevanja dohodkov pravnih oseb. V skladu z ZDDPO-2 se pri čezmejnih transakcijah med povezanimi osebami uporablja t. i. neodvisno tržno načelo, kar pomeni, da se pri določanju davčne osnove zavezancev (ugotavljanju oziroma priznavanju prihodkov in odhodkov) upoštevajo primerljive tržne cene (cene, ki se v enakih ali primerljivih okoliščinah dosežejo ali bi se dosegle na trgu med nepovezanimi osebami). Za primere posojil med povezanimi osebami oziroma davčno obravnavo obresti pri teh posojilih pa ZDDPO-2 določa priznano obrestno mero, ki se upošteva kot tržna obrestna mera pri določanju davčne osnove, to je osebi, ki plača obresti, pri priznavanju odhodkov, osebi, ki prejme obresti, pri priznavanju prihodkov in pri izplačevanju obresti pri obdavčitvi obresti na viru z davčnim odtegljajem. Po 19. členu ZDDPO-2 se zavezancu, ki plača obresti, priznajo odhodki največ do višine zadnje objavljene, ob času odobritve posojila znane priznane obrestne mere, zavezancu, ki prejme obresti, pa se priznajo prihodki najmanj v višini zadnje objavljene, ob času odobritve posojila znane priznane obrestne mere. Navedeni 19. člen ZDDPO-2 pa določa tudi drugo možnost upoštevanja POM, in sicer upoštevanje obresti v višini zadnje objavljene, ob času obračuna obresti znane priznane obrestne mere, če se obresti obračunavajo mesečno in je dogovorjena fleksibilna obrestna mera. Prav tako pa v skladu z navedenim 19. členom ZDDPO-2 zavezanci pri določanju davčne osnove lahko dokazujejo, da je obrestna mera, ki so jo dogovorili s povezano osebo, v njihovem primeru tržna obrestna mera, četudi se razlikuje od objavljene priznane obrestne mere. Sistem priznavanja obresti se je v zakonu, tudi v konkretnem 19. členu ZDDPO-2 spreminjal in dopolnjeval. ZDDPO-2 med prehodnimi določbami v 95. členu ureja davčno obravnavo obresti na dana oziroma prejeta posojila od povezanih oseb, če so bila posojila sklenjena pred dnem začetka uporabe ZDDPO-2, torej pred 1.1.2007. V navedenem 95. členu ZDDPO-2 je določeno, da se za navedene obresti uporablja 15. člen ZDDPO-1 (Uradni list RS, št. 33/06 – drugo uradno prečiščeno besedilo), ki je veljal do uveljavitve ZDDPO-2.

Zgodovinsko je bila ureditev glede priznane obrestne mere v Sloveniji v posameznih obdobjih naslednja:
– do začetka uporabe ZDDPO-2 (v času veljavnosti pred ZDDPO-2 veljavnega ZDDPO-1) – torej do 1.1.2007 se je pri posojilih med povezanimi osebami za davčne namene upoštevala zgolj priznana obrestna mera, znana ob sklenitvi posojila, ki se je upoštevala v nadaljevanju ves čas trajanja posojila;
– ZDDPO-2 je nadgradil opisani režim, zlasti na pobudo zavezancev, ki so sklepali posojila s fleksibilno obrestno mero, in strokovne javnosti, da se lahko upošteva priznana obrestna mera, ki je objavljena ob času vsakokratnega obračuna in plačila obresti;
– sprememba ZDDPO-2 v letu 2008 (Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb – Uradni list RS, št. 56/08, v nadaljnjem besedilu: ZDDPO-2A) je določil še možnost dokazovanja obrestne mere, ki je tržna in se lahko razlikuje od objavljene priznane obrestne mere.

Način določanja, izračunavanja in upoštevanja priznane obrestne mere se je spreminjal oziroma dopolnjeval. V ZDDPO-2 je bila že ob sprejetju zakona določena prehodna določba, da se pri posojilih, sklenjenih pred dnem začetka uporabe ZDDPO-2, upošteva režim, ki je veljal pred začetkom uporabe ZDDPO-2, torej pred 1.1.2007. 95. člen ZDDPO-2 natančno določa, da se za obresti na dana oziroma prejeta posojila od povezanih oseb, ki so bila sklenjena pred dnem začetka uporabe ZDDPO-2, uporablja 15. člen ZDDPO-1. ZDDPO-2A v ta člen ni posegel, kar pomeni, da 95. člen ZDDPO-2 velja in se uporablja, kot je z njim določeno.

ZDDPO-2A, ki je v 1. členu dopolnil 19. člen ZDDPO-2 tako, da davčni zavezanec lahko dokaže, da bi v enakih ali primerljivih okoliščinah dal oziroma dobil posojilo po obrestni meri, ki je nižja oziroma višja od priznane obrestne mere, tudi posojilodajalcu – nepovezani osebi oziroma od posojilodajalca – nepovezane osebe, ni posegel v navedeni 95. člen ZDDPO-2 in ni določil posebne prehodne določbe za uporabo 1. člena ZDDPO-2A, to je dopolnjenega 19. člena ZDDPO-2.

V skladu z veljavno ureditvijo ZDDPO-2 se za obresti od posojil, ki so bila sklenjena pred 1.1.2007, ne more uporabljati 19. člen ZDDPO-2, tudi ne v delu, ki določa, da zavezanec lahko dokazuje, da v njegovem primeru priznana obrestna mera ni tržna obrestna mera in dokazuje drugačno tržno obrestno mero. Nekateri davčni zavezanci, zlasti banke, so ob tem opozorili na razlikovanje davčne obravnave priznavanja oziroma obdavčevanja obresti za davčne namene glede na datum sklenitve posojila, to je na posojila z datumom sklenitve pred 1.1.2007 in tista, sklenjena po 1.1.2007. Taka davčna obravnava je imela tudi učinek na davčno obveznost oziroma davek. Veljavna ureditev upoštevanja obresti od posojil med povezanimi osebami po ZDDPO-2 je v primerjavi z ureditvijo, ki je veljala pred ZDDPO-2, sodobnejša in pravičnejša. Zavezanci, zlasti banke, so zaradi navedenega imeli višjo davčno osnovo, kot bi jo imeli, če bi jim ZDDPO-2 omogočal uporabo zgoraj opisanih določb 19. člena ZDDPO-2. V določenih primerih je do razlik v davku prišlo zaradi spreminjanja variabilnega dela priznane obrestne mere, na primer EURIBOR-ja in LIBOR-ja, kar je bilo izrazitejše v letih 2007 in 2008.




2. Cilji, načela in poglavitne rešitve zakona

Cilj predlaganega zakona je jasno in nedvoumno določiti prehodno obdobje za uporabo priznane obrestne mere tako, da se bo celoten člen, ki določa več možnosti zavezancem za upoštevanje oziroma uporabo priznane obrestne mere pri določanju davčne osnove, uporabljal tudi za posojila, ki so bila sklenjena pred 1.1.2007. Na ta način se bo dosegla tudi v trenutnih razmerah primernejša in ugodnejša davčna obravnava.

Namen zakona oziroma predlaganih ukrepov je zagotoviti lažje in poenotene pogoje gospodarjenja in izpolnjevanja davčne obveznosti. Namen zakona je tudi nadgraditi in prilagoditi obstoječe rešitve uporabe priznane obrestne mere novonastalim razmeram. Načelo zakona je zagotoviti ukrepe, ki zasledujejo navedene namene in cilje. Predlog zakona predvideva uresničitev navedenih ciljev z uveljavitvijo rešitve, po kateri bodo zavezanci po predlogu zakona za posojila, sklenjena pred dnem začetka uporabe ZDDPO-2, torej pred 1.1.2007, lahko uporabljali 19. člen ZDDPO-2, kakor je bil dopolnjen in spremenjen. Rešitev je oblikovana tako, da se veljavna prehodna določba ZDDPO-2 dopolni tako, da se določi rešitev, ki veljavno prehodno rešitev naredi ugodnejšo.

Drugi odstavek 155. člena Ustave določa, da samo zakon lahko določi, da imajo posamezne njegove določbe učinek za nazaj, če to zahteva javna korist in če se s tem ne posega v pridobljene pravice. Javna korist retroaktivne uveljavitve nekaterih določb tega zakona, se kaže v širšem družbenem interesu, da se v času finančne in gospodarske krize zagotovi ustrezni odziv davčne politike ter posledično temu primernejša in ugodnejša davčna obravnava subjektov v gospodarskih sektorjih, ki jih je kriza najbolj prizadela.

Zakon kljub temu, da ureja situacije za nazaj ne posega v pridobljene pravice zavezancev ampak te pravice še dodatno razširja. Zavezanci bodo imeli z novo ureditvijo možnost upoštevanja oziroma dokazovanja, da je (njihova) izbrana obrestna mera, primerljiva z tržno obrestno mero. Posledično bo to vplivalo na poslovne rezultate zavezancev saj bodo lahko odhodki (stroški) za plačane obresti v določenih primerih v celoti davčno priznani. Na podlagi veljavne ureditve so bili ti odhodki (stroški) priznani, do višine priznane obrestne mere.



3. Ocena finančnih posledic za državni proračun in druga javno finančna sredstva


Širitev možnosti upoštevanja drugačnih priznanih obrestnih mer bo po oceni pomenila določeno vračilo oziroma izpad javnofinančnih prihodkov iz naslova davka od dohodkov pravnih oseb. Zmanjšanje javnofinančnih prihodkov se bo izvršilo na račun manj obračunanega davka in na podlagi vračil že plačanega davka. Ocenjuje se, da so zavezanci, ki bodo po oceni zahtevali največ vračil, banke. Banke v tuji lasti namreč pridobivajo dolgoročna sredstva (posojila) za izvajanje njihove dejavnosti (tudi) od nadrejenih družb iz tujine, kar je v skladu z običajno poslovno prakso teh subjektov. Pri družbah, ki niso banke, je pridobivanje dolgoročnih posojil od njihovih nadrejenih oziroma povezanih družb v tujini manj pogosto.

Po podatkih Združenja bank Slovenije, ki jih je pridobilo od svojih članic, celoten znesek obresti, ki se nanašajo na obresti med povezanimi osebami za posojila, ki so bila sklenjena pred 1.1.2007 in ki bi jih glede na 95. člen ZDDPO-2 banke morale prikazati kot povečanje prihodkov od obresti na dana posojila povezanim osebam ali kot zmanjšanje odhodkov za obresti na prejeta posojila od povezanih oseb, za leti 2007 in 2008 znaša 20,4 milijona evrov. Iz tega naslova bi morale banke predvidoma plačati za obe leti približno 4,5 milijona evrov davka od dohodkov pravnih oseb, kar je tudi ocenjen izpad javnofinančnih virov za zavezance – banke. Ocenjeno je, da je navedeni znesek 4,5 milijona evrov tudi realna ocena zmanjšanja javnofinančnih prihodkov zaradi predloga zakona, saj se je EURIBOR, na katerem temelji priznana obrestna mera v letu 2009, zelo znižal in ni pričakovati zahtevkov za vračilo za obresti, izplačane v letu 2009. Ocenjeno je namreč, da so priznane obrestne mere ob sklenitvi posojila (pred letom 2007) višje od priznanih obrestnih mer, ki veljajo ob trenutku izplačila obresti sredi leta 2009.

Iz navedenega izhajajoč primanjkljaj se bo pokril s prerazporeditvijo in v breme drugih javnofinančnih prihodkov.

Predlog zakona ne bo imel finančnih posledic na druga javnofinančna sredstva.

Za izvajanje zakona ni treba zagotoviti dodatnih sredstev.


4. Prikaz ureditve v drugih pravnih sistemih in prilagojenost ureditve pravu EU


Predlog zakona ni povezan s pravnim redom Skupnosti.

V posameznih državah, zlasti tistih, ki so sprejele standarde mednarodnega obdavčenja OECD, vključno s pravili glede davčne obravnave transfernih cen, se prejete in plačane obresti iz posojil med povezanimi osebami upoštevajo v skladu z neodvisnim tržnim načelom, torej se upoštevajo obresti, ki se ali bi se v primerljivih okoliščinah dosegle na trgu med nepovezanimi osebami. Nekatere države pa pri priznavanju obresti iz posojil med povezanimi osebami za davčne namene zaradi posebnosti in zahtevnosti njihovega določanja v vsakem konkretnem primeru administrativno določijo obrestno mero, ki je čim bliže tržni oziroma tisti, določeni v skladu z neodvisnim tržnim načelom.

V Združenem kraljestvu se obresti na dana in prejeta posojila od povezanih oseb za davčne namene priznavajo tako, da se upoštevajo obresti, ugotovljene oziroma določene v skladu z neodvisnim tržnim načelom.

V Franciji so obresti, ki so plačane povezanim osebam, odhodek, ki je omejen s povprečno letno obrestno mero, ki jo zaračunajo posojilne organizacije drugim družbam za srednjeročna posojila (dveletna ali več) z variabilno mero ali z obrestmi, ki bi jih zadolžena družba lahko dobila od neodvisne banke v primerljivih okoliščinah. Slednje opisano neodvisno načelo je relativno nov ukrep v Franciji. Gre za prevalitev dokaznega bremena na zavezanca, ker francoske davčne oblasti v praksi težijo k uporabi povprečne letne obrestne mere.

Danska davčna zakonodaja nima posebne metode glede priznavanja obresti na posojila med povezanimi osebami. Vendar pa je minister, pristojen za finance, določil, da se uradna obrestna mera danske centralne banke, ki je 4 %, lahko uporabi kot zadnja možnost, ko ni druge poti za določitev obrestne mere v skladu z neodvisnim tržnim načelom.¹
_____________________________
¹ Podatkovne zbirke IBFD, IBFD 2009, Amsterdam.


5. Druge posledice, ki jih bo imelo sprejetje zakona

Druga posledica predloga zakona je omilitev davčnih in posledično finančnih razmer pri nekaterih zavezancih.



II. BESEDILO ČLENOV


V Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 117/06, 56/08, 76/08 in 05/09) se v 95. členu na začetku odstavka doda besedilo »(1)«.

Dodata se drugi in tretji odstavek, ki se glasita:
»(2) Ne glede na prvi odstavek tega člena se lahko pri ugotavljanju prihodkov in odhodkov za obresti na dana oziroma prejeta posojila od povezanih oseb, ki so bila sklenjena pred dnem začetka uporabe tega zakona, upošteva obračunane obresti do višine objavljene, v času obračuna obresti znane priznane obrestne mere, če se obresti obračunavajo mesečno in je dogovorjena fleksibilna obrestna mera oziroma do višine povprečne mesečne priznane obrestne mere, če se te obresti obračunavajo za obdobje, daljše od enega meseca, pri čemer pa to obdobje ne more biti daljše od enega leta.

(3) Ne glede na prvi odstavek tega člena se lahko pri ugotavljanju prihodkov in odhodkov za obresti na dana oziroma prejeta posojila od povezanih oseb, ki so bila sklenjena pred dnem začetka uporabe tega zakona, za obresti, obračunane za obdobja od 7. junija 2008 dalje, uporablja 19. člen tega zakona.«.


(1) Zavezanci, ki uveljavijo spremembo davčne obravnave obresti na podlagi novega drugega ali novega tretjega odstavka 95. člena zakona, lahko zahtevajo vračilo že plačanega davka, če bi bila njihova obveznost za davek zaradi spremenjene davčne obravnave manjša.

(2) Zavezanci zahtevajo vračilo davka po prvem odstavku tega člena s posebnim popravkom obračuna za ta namen, ki ga morajo ne glede na roke, določene v zakonu, ki ureja davčni postopek, predložiti najpozneje do 31. marca 2010.


Ta zakon začne veljati naslednji dan po objavi v Uradnem listu Republike Slovenije.



III. OBRAZLOŽITEV


K 1. členu:

Ta člen določa ureditev, po kateri so glede uporabe priznane obrestne mere izenačeni zavezanci, ki so sklenili posojila pred 1.1.2007, z zavezanci, ki so sklenili posojila po 1.1.2007 oziroma so glede uporabe priznane obrestne mere za davčne namene izenačena posojila, sklenjena pred 1.1.2007, s posojili, sklenjenimi po 1.1.2007. Vendar ta člen, upoštevaje, da ureja tudi situacije za nazaj, razlikuje pri vseh posojilih davčno obravnavo glede na to, kakšna ureditev je veljala v obdobju, za katerega so bile obračunane obresti. To pomeni, da imajo zavezanci za obresti, obračunane za obdobja po 1.1.2007 do 7.6.2008, dve možnosti upoštevanja priznane obrestne mere, to je priznano obrestno mero ob sklenitvi posojila ali priznano obrestno mero ob obračunu obresti. Za obresti, obračunane za obdobja od 7.6.2008 dalje, pa imajo poleg navedenih dveh možnosti upoštevanja priznane obrestne mere še možnost dokazovanja, da priznana obrestna mera v njihovem primeru ni tržna obrestna mera in upoštevajo oziroma dokazujejo drugo (tržno) obrestno mero.

K 2. členu:

Ta člen je postopkovna določba in določa način in rok za vložitev zahtevka za vračilo davka.

K 3. členu:

S tem členom je določeno, da začne zakon veljati naslednji dan po objavi v Uradnem listu Republike Slovenije.



IV. BESEDILO ČLENA, KI SE SPREMINJA




Za obresti na dana oziroma prejeta posojila od povezanih oseb, ki so bila sklenjena pred dnem začetka uporabe tega zakona, se uporablja 15. člen Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 33/06 - uradno prečiščeno besedilo).